Договор поставки

Положение Банка России от 25 ноября 2013 года № 409-П О порядке бухгалтерского учета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов

В ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов, формирование которой предусмотрено пунктом 4.2 Положения № 409-П, должна содержаться информация об остатках на активных (пассивных) балансовых счетах на конец отчетного периода, которые сравниваются с налоговой базой для определения вида временных разниц и сумм отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов.

Пунктом 5.1 Положения № 409-П предусмотрено, что при применении Положения № 409-П кредитные организации руководствуются Международными стандартами финансовой отчетности и Разъяснениями МСФО, принимаемыми Фондом МСФО, введенными в действие на территории Российской Федерации, и определяют особенности ведения бухгалтерского учета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов в собственных стандартах экономического субъекта.

В собственных стандартах экономического субъекта кредитные организации вправе определить активные (пассивные) балансовые счета, остатки на которых и налоговая база, учитываемая при расчете налога на прибыль, всегда совпадают, что не приводит к возникновению временных разниц, и не включать их в ведомость расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов (например, счета по учету денежных средств).

Возникает ли отложенный налоговый актив в отношении убытка по сделке уступки прав требования?

Пунктом 1.3 Положения № 409-П предусмотрено, что временные разницы определяются как разница между остатками на активных (пассивных) балансовых счетах и их налоговой базой, учитываемой при расчете налога на прибыль в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

Различия в порядке отражения убытка по сделке уступки прав требования для целей бухгалтерского учета и для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль приводят к возникновению вычитаемых временных разниц и, как следствие, формированию отложенного налогового актива.

Отложенные налоговые активы в бухгалтерском учете

Отложенный налоговый актив подлежит признанию, если выполняются условия пункта 3.1 Положения № 409-П, в соответствии с которым отложенные налоговые активы отражаются в бухгалтерском учете при возникновении вычитаемых временных разниц и вероятности получения кредитной организацией налогооблагаемой прибыли в будущих отчетных периодах.

При оценке вероятности получения налогооблагаемой прибыли, которую кредитная организация вправе уменьшить в налоговых целях на вычитаемые временные разницы, кредитная организация в том числе анализирует условие существования достаточных налогооблагаемых временных разниц, приводящих к получению налогооблагаемой прибыли.

В той мере, в которой у кредитной организации отсутствует вероятность получения достаточной налогооблагаемой прибыли, отложенный налоговый актив не подлежит признанию.

Отложенный налоговый актив, возникший в связи с убытком по сделке уступки прав требования, отражается на балансовом счете № 61702 Отложенный налоговый актив по вычитаемым временным разницам.

Оценка налогооблагаемых временных разниц

Как оценить достаточность налогооблагаемых временных разниц?

Оценка достаточности налогооблагаемых временных разниц, приводящих к получению налогооблагаемой прибыли, которую кредитная организация вправе уменьшить в налоговых целях на вычитаемые временные разницы (пункт 3.1 Положения № 409-П), является предметом профессионального суждения и подлежит отражению во внутренних документах кредитной организации с учетом особенностей законодательства Российской Федерации о налогах и сборах.

Например, кредитная организация, не являющаяся профессиональным участником рынка ценных бумаг, учитывает доходы и расходы по операциям с ценными бумагами отдельно в зависимости от того, обращаются ли данные ценные бумаги на организованном рынке ценных бумаг или нет.

Оценка достаточности налогооблагаемых временных разниц

При оценке достаточности налогооблагаемых временных разниц, приводящих к получению налогооблагаемой прибыли, кредитная организация должна отдельно оценить достаточность налогооблагаемых временных разниц относительно ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке ценных бумаг, и ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке ценных бумаг.

Оценка вероятности получения налогооблагаемой прибыли

Оценка вероятности получения налогооблагаемой прибыли является предметом профессионального суждения для кредитной организации. Она может быть уменьшена в налоговых целях на вычитаемые временные разницы и (или) на перенесенные на будущее убытки. Это должно быть отражено во внутренних документах финансовой организации.

Признание отложенного налогового обязательства

Отложенное налоговое обязательство должно быть признано кредитной организацией независимо от величины. Это происходит при возникновении вычитаемых временных разниц согласно соответствующему пункту Положения № 409-П.

Признание отложенного налогового актива

Отложенный налоговый актив также подлежит признанию независимо от существенности его величины. Это происходит при возникновении вычитаемых временных разниц и при вероятности получения налогооблагаемой прибыли в будущих периодах.

Вероятность получения налогооблагаемой прибыли

При оценке вероятности получения налогооблагаемой прибыли кредитная организация производит анализ налогооблагаемых временных разниц, которые могут привести к уменьшению налога на прибыль. Если отсутствует вероятность получения достаточной налогооблагаемой прибыли для уменьшения налога на прибыль, отложенный налоговый актив не будет признан.

Признание отложенного налогового актива из убытков

Отложенный налоговый актив, возникающий из перенесенных на будущее убытков, также должен быть признан независимо от его величины. Это случается при вероятности получения налогооблагаемой прибыли в будущих периодах.

Условия при признании отложенных налоговых активов

Пункт 3.2 Положения № 409-П устанавливает условия при признании отложенных налоговых активов, включая те, которые возникают из перенесенных на будущее убытков. Однако, выполнение одного из этих условий не является достаточным для признания отложенных налоговых активов.

Активы, возникающие из перенесенных убытков

Согласно пункту 3.2 Положения № 409-П отложенные налоговые активы, возникающие из перенесенных на будущее убытков, не использованные для уменьшения налога на прибыль, отражаются в бухгалтерском учете при вероятности получения кредитной организацией налогооблагаемой прибыли в будущих отчетных периодах.

Оценка вероятности получения налогооблагаемой прибыли

Для оценки вероятности получения налогооблагаемой прибыли, которую кредитная организация вправе уменьшить в налоговых целях на перенесенные на будущее убытки, могут быть выполнены одно из условий, перечисленных в пункте 3.2 Положения № 409-П:

• Наличие налогооблагаемых временных разниц, приводящих к получению налогооблагаемой прибыли.
• Вероятность получения налогооблагаемой прибыли до истечения срока переноса убытков.
• Прогнозирование получения налогооблагаемой прибыли в отчетном периоде.

При формировании профессионального суждения о выполнении условий, важно учитывать вероятность повторения причин возникновения убытков в будущем.

Признание отложенных налоговых активов

Если нет вероятности получения налогооблагаемой прибыли в течение установленного срока, отложенные налоговые активы не признаются.

Подход профессиональных участников рынка ценных бумаг

Кредитные организации, являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, формируют налогооблагаемую прибыль и определяют сумму убытка, подлежащего переносу на будущее, по операциям с ценными бумагами на организованном рынке ценных бумаг.

Кредитные организации, являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, не осуществляющие дилерскую деятельность, которые в учетной политике для целей налогообложения определили порядок формирования налогооблагаемой прибыли по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, совместно с иными доходами и расходами (кроме доходов и расходов от операций с ценными бумагами, не обращающимися на организованном рынке ценных бумаг), определяют сумму убытка, подлежащего переносу на будущее, по операциям с ценными бумагами, обращающимися на организованном рынке ценных бумаг, с учетом указанных иных доходов и расходов (пункт 8 статьи 280 части II Налогового кодекса Российской Федерации).

Положением № 409-П предусмотрено отражение отложенных налоговых активов на активных балансовых счетах № 61702 «Отложенный налоговый актив по вычитаемым временным разницам» и № 61703 «Отложенный налоговый актив по перенесенным на будущее убыткам». На каком балансовом счете следует отражать отложенный налоговый актив, сформированный в результате операции реализации основного средства с получением убытка?

Операция по реализации основного средства с получением убытка приводит к налоговым последствиям в последующих отчетных периодах. Пунктом 3 статьи 268 главы 25 части II Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от его реализации, разница между этими величинами признается убытком налогоплательщика, учитываемым в целях налогообложения. Полученный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

В соответствии с требованиями статьи 283 главы 25 части II Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики, понесшие убыток (убытки), в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль текущего отчетного (налогового) периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее). Перенос убытка на будущее может быть осуществлен организацией в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток.

В связи с тем, что полученный убыток от реализации основного средствавключается в состав расходовналогоплательщика в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации независимо от наличия налогооблагаемой прибыли, в то время как убыток предыдущего налогового периода, перенесенный на будущее, может быть полностью или частично отнесенв уменьшение налогооблагаемой прибылитекущего отчетного (налогового) периода или будущих отчетных (налоговых) периодов в течение десяти лет, следующих за тем налоговым периодом, в котором получен этот убыток, существует различный порядок бухгалтерского учета отложенных налоговых активов, рассчитанных в связи с реализацией основных средств с получением убытка, и отложенных налоговых активов, возникающих из перенесенных на будущее убытков. Для отражения отложенного налогового актива, сформированного в результате операции по реализации основного средства с получением убытка, используется счет № 61702 «Отложенный налоговый актив по вычитаемым временным разницам», а для отражения отложенного налогового актива по перенесенным на будущее убыткам — счет № 61703 «Отложенный налоговый актив по перенесенным на будущее убыткам».

Возникают ли временные разницы в отношении изменения справедливой стоимости производных финансовых инструментов?

Таким образом, если остатки на активных (пассивных) балансовых счетах по учету производных финансовых инструментов не равны их налоговой базе, то разница между ними приводит к возникновению временных разниц и, как следствие, формированию отложенного налога на прибыль.

Просьба дать разъяснение в части отражения в ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов сумм расходов по приобретению ценных бумаг, отнесенных на счет № 70606 «Расходы» по символам Отчета о финансовых результатах 231(01- 08) «Расходы по операциям с приобретенными ценными бумагами» и включенных в налоговую базу по налогу на прибыль на дату выбытия (реализации) данных ценных бумаг.

При отражении в ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов расходов по приобретению ценных бумаг, отнесенных на счет № 70606 по символам Отчета о финансовых результатах 231(01-08) «Расходы по операциям с приобретенными ценными бумагами», в графе «Номер счета» следует указать слово «Операция», в графе «Для целей бухгалтерского учета» — сумму, равную нулю, в графе «Для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль» — сумму расходов, отраженных в бухгалтерском учете при приобретении ценных бумаг и подлежащих включению в налоговую базу при выбытии (реализации) данных ценных бумаг, в графе «Вычитаемые временные разницы» — разницу между указанными величинами, в графе «Отложенные налоговые активы, отнесенные на счета по учету финансового результата» — сумму отложенного налогового актива, определенную как произведение вычитаемых временных разниц на налоговую ставку по налогу на прибыль, установленную законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и действующую на конец отчетного периода.

Кредитной организацией в соответствии с действующей учетной политикой была проведена положительная переоценка здания, которым кредитная организация владеет на праве собственности и не планирует продавать. Возникает ли в данном случае отложенное налоговое обязательство?

Согласно пункту 1.3 Положения № 409-П временные разницы определяются как разница между остатками на активных (пассивных) балансовых счетах и их налоговой базой, учитываемой при расчете налога на прибыль в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.

При применении Положения № 409-П кредитные организации руководствуются Международными стандартами финансовой отчетности и Разъяснениями МСФО, принимаемыми Фондом МСФО, введенными в действие на территории Российской Федерации (пункт 5.1 Положения № 409-П).

Согласно пункту 20 МСФО (IAS) 12 «Налоги на прибыль» разница между балансовой стоимостью переоцененного актива и его налоговой базой представляет временную разницу и приводит к возникновению отложенного налогового обязательства или актива, в том числе, если организация не планирует выбытия актива. В случаях, когда организация не планирует выбытия актива, переоцененная балансовая стоимость актива будет погашаться посредством начисления амортизации.

В связи с вышеизложенным, разница между бухгалтерским учетом и налоговым учетом, возникающая в связи с увеличением прироста стоимости объекта основных средств при переоценке, приводит к формированию отложенного налогового обязательства, независимо от планов кредитной организации по продаже объекта основных средств.

Учитывается ли и каким образом влияние применения статьи 300 главы 25 части II Налогового кодекса Российской Федерации при расчете отложенного налога на прибыль по ценным бумагам, имеющимся в наличии для продажи, под обесценение которых в бухгалтерском учете создан резерв на возможные потери?

Для целей бухгалтерского учета резерв на возможные потери по долевым ценным бумагам, имеющимся в наличии для продажи, кредитные организации формируют в соответствии с Положением Банка России от 20.03.2006 № 283-П «О порядке формирования кредитными организациями резервов на возможные потери», а для налоговых целей кредитные организации, являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, осуществляющими дилерскую деятельность, формируют резерв под обесценение ценных бумаг в соответствии со статьей 300 главы 25 части II Налогового кодекса Российской Федерации.

Пунктом 1.3 Положения № 409-П предусмотрено, что временные разницы определяются как разница между остатками на активных (пассивных) балансовых счетах и их налоговой базой, учитываемой при расчете налога на прибыль в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах. Если остатки на пассивных балансовых счетах по учету резервов на возможные потери долевых ценных бумаг, имеющихся в наличии для продажи, не равны их налоговой базе, то разница между ними приводит к возникновению временных разниц и, как следствие, формированию отложенного налога на прибыль.

Разъяснение о применении Главы Д Плана счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях с 1 января 2017 года

В связи с отказом Министерства юстиции Российской Федерации в государственной регистрации Указания Банка России от 17 ноября 2016 года № 4198-У «О внесении изменений в Положение Банка России от 16 июля 2012 года № 385-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации», предусматривающего отмену Главы Д Плана счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях и внесение изменений в характеристику внебалансовых счетов №№ 91202, 91203, с 1 января 2017 года Положение Банка России от 16 июля 2012 года № 385-П «О правилах ведения бухгалтерского учета в кредитных организациях, расположенных на территории Российской Федерации» будет действовать в редакции, не учитывающей указанные изменения.

До отмены Главы Д Плана счетов бухгалтерского учета в кредитных организациях рекомендуется использовать в работе Информационное письмо Банка России от 03.10.2016 № ИН-04-41/69 «О неприменении мер к кредитным организациям, осуществляющим депозитарную деятельность».

22 декабря 2016 года

Разъяснение о порядке отражения в бухгалтерском учете процентов по кредитному договору в течение льготного периода

Как отражаются в бухгалтерском учете проценты по кредитному договору в течение льготного периода, предоставленного заемщику в соответствии с законом № 106-ФЗ?

В отношении кредитов, в том числе тех, по которым заемщикам предоставлен льготный период, в бухгалтерском учете кредитными организациями должен быть реализован порядок определения амортизированной стоимости и, соответственно, начисления процентов, установленный пунктом 1.8 Положения Банка России от 02.10.2017 № 605-П «О порядке отражения на счетах бухгалтерского учета кредитными организациями операций по размещению денежных средств по кредитным договорам, операций, связанных с осуществлением сделок по приобретению права требования от третьих лиц исполнения обязательств в денежной форме, операций по обязательствам по выданным банковским гарантиям и предоставлению денежных средств». Согласно данному положению амортизированная стоимость финансового актива определяется линейным методом или методом эффективной процентной ставки.

При применении линейного метода кредитные организации вправе использовать балансовые счета № 47447 «Корректировки, увеличивающие стоимость предоставленных (размещенных) денежных средств» и № 47452 «Корректировки, уменьшающие стоимость предоставленных (размещенных) денежных средств» для отражения разницы между процентными доходами, рассчитанными с применением линейного метода, и процентными доходами, начисленными в соответствии с условиями договора на предоставление (размещение) денежных средств.

При ведении аналитического учета на указанных выше балансовых счетах кредитные организация также вправе открывать лицевые счета в отношении группы договоров при условии обеспечения наличия информации о размере корректировки по каждому договору, входящему в группу.