Статья 779 договор возмездного оказания услуг

Договор возмездного оказания услуг

1. По договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

2. Правила настоящей главы применяются к договорам оказания услуг связи, медицинских, ветеринарных, аудиторских, консультационных, информационных услуг, услуг по обучению, туристическому обслуживанию и иных, за исключением услуг, оказываемых по договорам, предусмотренным главами 37, 38, 40, 41, 44, 45, 46, 47, 49, 51, 53 настоящего Кодекса.

История и суть договора

Отношения по оказанию услуг известны гражданскому праву давно, однако, за редким исключением, в кодифицированных актах специальные нормы, посвященные регулированию указанных отношений, ранее отсутствовали. В законодательстве регламентировались лишь отдельные разновидности договоров об оказании услуг, признанные в силу присущих им особенностей самостоятельными договорами: поручение, комиссия и т.п.

Уже в части первой ГК РФ оговаривалось введение самостоятельного института возмездного оказания услуг, целью которого было создание правовой базы для гражданско-правовых отношений. Это свидетельство того, что законодатель предвидел заранее ситуацию о необходимости выделения этой группы правоотношений, которые еще не получили столь широкого распространения, в отдельный комплекс правовых норм.

Виды услуг

Взгляд на услугу как на разновидность действия и объект гражданского права представляет несомненный теоретический и практический интерес. Она выражается в определенном полезном результате, созданном трудом юридического или физического лица. Услуги различны по характеру и юридическим последствиям.

Из названий и содержания статей комментируемой гл. 39 ГК, регулирующей договор возмездного оказания услуг, видно, что включенные в нее нормы носят преимущественно общий и в значительной степени императивный характер. Эта глава включает пять статей, которые распространяют свое действие в той или иной мере на любой договор оказания услуг.

Хотя само понятие возмездного оказания услуг понимается неоднозначно, оказание услуг наряду с результатами выполненных работ рассматриваются в качестве товара, т.е. продукта деятельности, предназначенного для свободного эквивалентного обмена произведенными благами.

Договор о возмездном оказании услуг в российском праве

Определение договора

В пункте 1 комментируемой статьи дано определение договора о возмездном оказании услуг. Предметом этого договора являются сами действия или определенная деятельность, которая может заключаться в оказании медицинской помощи, проведении консультаций и др.

Материальный результат

В некоторых случаях при оказании услуг подобного рода достигается и материальный результат, но он является скорее способом достижения результата неовеществленного. Например, при оказании медицинских услуг лечение может сочетаться с установкой протезов, пломб и т.д.

При этом материальный результат в данных договорах, как правило, неотделим от субъекта, в отношении которого совершаются действия, либо от самого действия.

Срок исполнения

Срок не является существенным условием договора о возмездном оказании услуг. В пункте 8 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 25.02.2014 N 165 было отмечено, что отсутствие согласованного сторонами условия о сроках оказания услуг не означает признания договора незаключенным.

Определение срока

Срок исполнения договора возмездного оказания услуг определяется соглашением сторон, если он не установлен в соответствующих нормативных актах. Если срок не указан, то применяются положения ст. 708 ГК РФ о сроке исполнения работ по договору подряда.

Обновление законодательства

В новой редакции ст. 128 ГК РФ изменения вступили в силу с 02.07.2013 года. Вместо объектов прав граждан указывается оказание услуг, что отличается от предыдущей редакции законодательства.

Разнообразие услуг

Договором возмездного оказания услуг регулируется большое количество услуг, оказываемых в различных областях человеческой деятельности. Объединяющим фактором служит характер всех этих услуг — их основной результат не имеет овеществленного выражения.

Правовое регулирование договоров возмездного оказания услуг в России

При этом объединение в гл. 39 всех договоров возмездного оказания услуг, кроме отдельно выделенных в ГК видов этого договора, отнюдь не исключает присущих отдельным договорам возмездного оказания услуг особенностей.

Отмеченное обстоятельство потребовало обеспечить, не выходя за рамки гл. 39 ГК, также и специальное правовое регулирование не поименованных в ГК договоров услуг с тем, что по отношению к ним нормы гл. 39 ГК обладают приоритетом.

Специальные законы

Можно указать, прежде всего, на ряд специальных законов. В частности, имеются в виду такие Федеральные законы, как:

• от 07.07.2003 N 126-ФЗ О связи
• от 17.07.1999 N 176-ФЗ О почтовой связи
• от 29.12.2012 N 273-ФЗ Об образовании в Российской Федерации
• от 24.11.1996 N 132-ФЗ Об основах туристской деятельности в Российской Федерации
  и ряд других.

Подзаконные акты и правила

Указанные Федеральные законы, определяя основные правила оказания соответствующих услуг, детализируются подзаконными актами (постановлениями Правительства РФ). Особое место среди них занимают Правила бытового обслуживания населения в Российской Федерации, которые осуществляют единое регулирование договоров на выполнение работ и на оказание услуг. Большая часть статей указанных Правил регулирует в основном одновременно и работы, и услуги, хотя есть и такие, которые посвящены специально тем или другим.

Закон о защите прав потребителей

Важное значение в правовом регулировании возмездного оказания услуг имеет Закон о защите прав потребителей. Необходимость принятия специального Закона была обусловлена тем, что ГК содержит только общие принципы и нормы, которые не защищали должным образом права потребителей, отсутствовали гарантии, и самое главное — приоритет потребителя в отношениях с предпринимателями.

Рассмотрение в Конституционном Суде

Вопросы, связанные с возмездным оказанием услуг, были предметом рассмотрения Конституционного Суда РФ. В п. 3.1 Постановления Конституционного Суда РФ от 23.01.2007 N 1-П было отмечено следующее:

В качестве предмета договора возмездного оказания услуг в п. 1 ст. 779 ГК РФ названо совершение определенных действий или осуществление определенной деятельности исполнителем. В предмет договора возмездного оказания услуг не включено достижение результата, ради которого он заключается. Следовательно, стороны договора возмездного оказания услуг, будучи свободны в определении цены договора, сроков его исполнения, порядка и размера оплаты, не вправе согласовать условие о предмете данного договора, не соответствующее императивному требованию закона. Вывод суда касается неправомерности включения в договор условий, согласно которым при вынесении решения в пользу заказчика последний обязуется выплатить исполнителю сумму, исчисляемую в процентном отношении к сумме удовлетворенного иска.

Договор возмездного оказания услуг в Российской Федерации

Виды услуг, на которые распространяется действие договора возмездного оказания услуг, перечислены в примерном перечне п.2 ст.779 ГК РФ. К ним относятся следующие виды услуг:

• Услуги связи
• Медицинские услуги
• Ветеринарные услуги
• Аудиторские услуги
• Консультационные услуги
• Информационные услуги
• Услуги по обучению
• Туристическое обслуживание

Данный перечень не является исчерпывающим. К предмету договора возмездного оказания услуг могут быть отнесены и иные услуги при условии, что они носят нематериальный характер и не подпадают под регулирование нормами ГК РФ, регламентирующими отдельные договоры об оказании услуг (подряда, доверительного управления, банковского счета, поручения и т.п.). Например, это услуги по организации и проведению различных мероприятий, услуги по эвакуации неисправных транспортных средств, услуги по дрессировке и передержке домашних животных и т.д.

Применение правовых норм

В настоящее время законодатель во избежание коллизии правовых норм в п.2 комментируемой статьи установил правило о неприменении норм гл.39 ГК к обязательствам по оказанию услуг, самостоятельно урегулированным в ГК.

Таким образом, договоры об оказании услуг нематериального характера (поручение, комиссия, агентирование, хранение, перевозка, транспортная экспедиция, расчеты и др.) регламентируются в других главах ГК РФ, и к ним положения гл.39 не применяются. Однако данные договоры не могут охватить всего спектра существующих видов услуг. Поэтому был введен договор возмездного оказания услуг, призванный урегулировать порядок оказания тех видов услуг, которые не получили регламентации в качестве отдельных видов договоров.

Предмет договора подряда

Предметом договора подряда согласно п.1 ст.657 ГК является:

1. Изготовление вещи
2. Переработка (обработка) вещи
3. Выполнение иной работы с передачей ее результата заказчику.

Исходя из определения, указанного в п.1 ст.656 ГК, предметом договора подряда является выполнение определенной работы по заданию заказчика. И.А. Маньковский, С.С. Вабищевич указывают, что предметом договора подряда является результат выполняемой работы – индивидуально-определенная вещь, изготовленная подрядчиком и не существовавшая в натуре до заключения договора, а также выполняемая подрядчиком переработка, обработка, изменение вещи, которая к моменту заключения договора находится во владении заказчика и результатом таких работ является имущество заказчика в измененном виде.

Согласно различным мнениям

Т.е. выделяются 2 вида предмета договора подряда:

1. Создание новой вещи
2. Изменение существующей вещи

Однако, п.1 ст.657 ГК содержит указание на предмет договора как на работу, а не на вещь. Соответственно, предметом договора является выполнение работ, а не конечная вещь. Т.М. Халецкая указывает, что предметом договора подряда является – возмездное выполнение определенной работы, направленной на достижение конкретного овеществленного результата и передача ее заказчику. С.П. Протасовицкий считает, что единство мнений касательно предмета договора подряда в литературе отсутствует.

Схожим по предмету является встречающийся в правопринименительной и судебной практике РФ непомименованный (безымянный) договор толлинга (от англ. – пошлина). (см. решение Арбитражного суда г. Москвы от 30.10.2019 по делу № А40-126885/19-85-763, постановление первого Арбитражного Апелляционного суда от 07.02.2020 по делу № А79-15148/2018, постановление этого же суда от 09.07.2018 по делу №А79-566/2018). Данный договор представляет собой соглашение, в силу которого одна сторона (переработчик) обязуется выполнить работу по переработке давальческого сырья и передать другой стороне договора (давалец) готовую продукцию. При этом, легального определения настоящего договора не предусмотрено ни в ГК, ни в ГК РФ. Договор толлинга имеет два вида – 1. внутренний, 2. внешний.

Договор толлинга раннее фигурировал в белорусском законодательстве, например, в Законе «О Таможенном тарифе», который по настоящее время утратил силу, встречается такая формулировка как «договор, предусматривающий переработку давальческого сырья (толлинговые операции)».

При этом, нераздельно от предмета является передача результата такой работы. Данный вывод можно сделать на основании вышеуказанных норм. Так же по договору подряда изготовляемые вещи могут облать определенно-родовыми признаками (например, при изготовлении нескольких однородных вещей). Данный факт не ограничивается самим законодательством. Так, предметом договора подряда не может являеться создание, обработка недвижимости, т.к. такие действия образуют признаки договора строительного подряда, предмет которого сформулирован в ст. 696 ГК.

При этом, предмет должен соответствовать некоторым требованиям, например – требованиям законодательства согласно ст. 2, Главе 9, 37 ГК и иным положениям ГК. Так, например, не могут быть изготовлены вещи, которые содержатся в Республиканском списке экстремистских материалов. Т.к. Законом РБ «О противодействии экстремизму», УК, КоАП такие деяния предусматриваются как неправомерные, имеющие признаки, образующие состав преступления или административного правонарушения в зависимости от состава и обстоятельств совершения дяения, влекующие причинение вреда объектам и отношениям, взятыми под охрану данными НПА. Так же согласно Закону РБ «Об оружии» к обороту запрещено оружие, предусмотренное в ст. 8 настоящего Закона. Соответственно, действия по созданию оружия не могут являться предметом договора подряда.

Предмет договора подряда должен соответствовать требованиям ст. 129 ГК – оборотоспобности вещи в обороте. Соответственно, изготовление некоторых вещей допускается при наличии некоторых условий (например, достижение совершеннолетнего возраста, наличие определенной правоспособности). Т.е. для изготовления вещи, ограниченной в обороте требуется — 1) наличие допускаемого субъективного состава или 2) наличие специального разрешения.

Одной из проблем квалификации договора на выполнении работы (деятельнсти) является неясность определения его предмета – выполнение работы или оказание услуги. На практике часто возникают случаи затруднения квалификации соответствующего договорного правоотношения, а именно являются ли дейтствия подрядчика/исполнителя услугой или работой. Подгруща В.В. указывает, что определение договора возмездного оказания услуг, представленное в ГК является неоднозначным и требует толкования. Считаю необходимым осветить и более подробно разобрать данное разногласие.

Согласно ст. 30 Налогового кодекса РБ (далее – НК) услуга – это деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Работа согласно этой же норме это деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц. Однако, данные определения не содержатся в самом ГК, а приведены в НК. Так, стоит отметить ст. 1 Закона РК «О защите прав потребителей», согласно которыму работа – деятельность, направленная на удовлетворение потребностей потребителя, результаты, которой имеют материальное выражение. Определение услуги данное в настоящем законе аналогично, кроме того, что её результаты имеют нематериальное выражение. Понятие работ и услуг сожержится не только в НК, но в Законе «О государственных закупках товаров (работ, услуг)», так согласно ст. 1 данного Закона работы – деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть использованы для удовлетворение потребностей заказчика; услуги – деятельность, результаты которой не имеют материального выражени, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности. Помимо, этого стоит обратить внимание на определения, представленные в Общегосударственном классификаторе продукции по видам экономической деятельности, так в соответствии с пп. 2.3. п. 2 услуга это результат непосредственного взаимодействия исполнителя и потребителя, а так же результат собственной деятельности исполнителя по удовлетворению потребности исполнителя.

Анализируя приведенные понятия следует выделить общий аспект, а именно и работа, и услуга это деятельность. В толковом словаре Д.Н. Ушакова деятельность представляет собой работу, систематическое применение сил в какой-нибудь области. Соответственно, работа и услуга предствляют собой совершение определенных действий, прикладывание усилий, влекующих возникновение определенного результата.

Отличие исходя из приведенных определений являются применение их результатов и свойства. Результаты услуги не имеют материального вида, и потребялются и реализуются в процессе их оказания, в отличие от работ. Опираясь на судебную практику стоит отметить следующее содержание постановления от 27.02.2023 № 18АП-18361/2022 Восемнадцатого Арбитражного апелляционного суда – «В отличие от договора подряда договор возмездного оказания услуг в качестве объекта обязательства предусматривает неовеществленный результат действий исполнителя», «В договоре подряда оплате подлежит овеществленный результат (изготовленная вещь, произведенная работа и т.д.», «В возмедном оказании услуг оплачивается не результат, а сама услуга, действия услугодателя, потребляемые заказчиком в процессе их оказания».

Головкина Д.В. указывает, что еще в римском праве имелось размытое понятие услуг. Б.А. Борисов определяет, что услуги имеют нематериальную сферу – транспорт, юриспруденция, медицина. Ю.Х. Калмыков указывает, что договор подряда является видом договора возмездного оказания услуг, а не наоборот. Головкиной Д.В. приводится мнение о наличии разногласия в отношении определений работ и услуг, и наооборот – их слияние, либо установление одного договора, как вид другого договора. Так например, ей приведено мнение о разграничении данных определений – тезис Я.Ф. Фартхутдинова, который гласит, что услуга это та же работа, однако выраженная в иной форме, а именно наличие полезного эффекта, но при этом, деятельность может выражаться и в совершении таких действий, которые не создают материальные ценности, но имеют полезные свойства.

А.В. Дроздова указывает, что услуга в гражданско-правовом регулировании делится на 2 вида – 1. Воплощающася в товар, 2. Не оставляющая овеществленных результатов, существующих отдельно от исполнителей услуг (т.н. личные услуги). Головкина Д.В. выделяет такие способы определения предмета договора о деятельности как: 1) наличие овеществленного результата. Еще белорусский юрист А.В. Бобков писал, что отличие подряда от иных смежных договоров, это передача овеществленного результата, такого же мнения Ю.Б. Гонгало, Е.С. Полонейчик. Д.В. Мурзин так же в приведенных им отличиях предмета договора подряда от возмедного оказания услуг высказывает, что оказание услуг является деятельностью, не имеющая овеществленный результат, так же добавляя, что по выражению М.И. Брагинского предметом договора подряда – «сделать», а оказания услуг – «делать». А.В. Дроздова указывает, что необходимо говорить о «полезном эффекте» услуги, а не результате.

Указание о полезном эффекте услуги содержится так же в работе Т.А. Горупа. Н.О. Марковой было выражено мнение, что «ценность оказания услуг придает полезность действия, но не абстрактная, а обеспечивающая удовлетворение конкретного интереса», «полезный эффект оказываемой услуги «поглощается» лишь конкретным субъектов, и в силу этого не может быть передано третьим лицам, причем независимо от того, объективизируется ли результат в какой-либо форме», так же она рассматривает образование полезного эффекта в результате непосредственного воздействия на индивидуальную сферу, нельзя рассматривать полезный эффект, достигаемой услуги, как благо, ценность в обороте сквозь призму субъективных ожиданий заказчика, соответственно полезный эффект стоит рассматривать сочетанием объективных индивидуальных характеристрик сферы приложения усилий, так же данным автором сделан вывод, что например, при оказании магических услуг отсутствует полезный эффект, а значит ГК РФ не регламентирует данную услугу, по причине отсутствия полезного эффекта. При этом, Калимов Д.А. указывает, что сама услуга является благом. На основании данных, мнений можно предположить, что обязательным элементом услуги является наличие полезного эффекта. Соответственно, возникает вопрос, как в данном случае будет осуществляться правовое регулирование, ведь магическая услуга не носит овеществленный характер, а значит по правовой сущности не является выполнением работы (договором подряда). Стоит отметить, что «полезный эффект» является лишь доктринальным и научным аспектом, так законодательство не определяет данное условие, как обязательное.

Согласно определениям, содержащихся в ГК Беларуси по договору подряда подрядчик обязуется передать результаты работы, а по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется оказать услугу. Т.е. исходя из определений можно подчеркнуть, что работы выполняемые по подряду имеет материальный окрас и форму, в отличие от услуги, которая является нематериальной формой выражения деятельности. А значит учитывая вышеизложенное можно предположить, что работа имеет определенные этапы осуществления, в отличие от услуги, ведь каждый этап скорее всего будет представлять собой отдельную услугу.

С.П. Протасовицкий указывал, что предметом договора подряда является возмездное выполнение определенной работы и передача её результата, на основании чего сделал вывод, что предмет договора подряда состоит из 2 элементов – 1. Подлежащая выполнению работа, 2. Передача результата заказчику. Гарипов А.Р. указывает, что различия между договором найма услуг и подряда в римском праве является, то что по договору подярда всегда достигался экономический результат, а в договоре найма услуг акцент сдвигался на регламентацию самого процесса выполнения работ или услуг.

2. Разграничение по отделимости результат. Головкина Д.В. указывает, что по договору возмездного оказания услуг результат нельзя отделить, в отличие от подряда, потому что подрядчик обязуется передать результат работы заказчику.

Сама деятельность по договору подряда не важна, в отличие от договора возмездного оказания услуг, по той же причине, что заказчику передается результат работы, а услуга оказывается в процессе. Ей так же было дано определение работы, которая представляет собой действия, целью которых являются получение определенного материального отделимого результата, а услуги следует трактовать как действия, которые могут давать определенный полезнгый эффект, в том числе и материальный, однако неотделим от самих действий.

Стоит взять во внимание так же определение услуги, сформулированное Л.Э. Мартиросовой – услуга представляет собой разновидность объектов гражданских правоотношений, выражается в виде определенной правомерной операции, ряда целесообразных действий исполнителя, или деятельности, имеющей нематериальный эффект, неустойчивый вещественный результат либо овеществленный результат, который характеризуется свойствами осуществимости, неотделисмости от источника, моментальной потребляемости, неформализованности качества.

Приведенное определение содержит в себе формулировку «либо овеществленный результат, который характеризуется свойствами осуществимости, неотделисмости от источника, моментальной потребляемости, неформализованности качества». Как было приведено выше основное отличие услуги от работы – неовеществленный результат. Данный критерий присутствует не только в работах ученых, но и в судебных актах. Однако, данный автор в своем определение допускает наличие овеществленного результата, но с определенными признаками. Стоит учесть, что в данном случае имеется разногласие в отличие от иных закрепленных мнений, касающихся результата услуги.

Завершая предложенное разграничение Д.В. Головкиной высказано мнение – при отнесении договора к подряду или возмездному оказанию услуг следует руководствоваться конечной целью, которую при заключении договора преследует заказчик, т.е. результат, который желает достигнуть заказчиком, в большинстве случаев такой критерий, как наличие по результатам подрядных работ определенного овеществленного результата является определяющим (а именно вещи как самостоятельного объекта гражданских прав). В противовес стоит привести мнение профессора, д.ю.н, заслуженного юриста Беларуси В.Ф. Чигира, который указывал, что считает что по договору подряда капитального строения предметом является не результат работы строительной органиазации, а выполнение ей определенной деятельности. Однако, наличие овеществленного результат не отменяет.

При всем этом, стоит заметить разногласие мнений Д.В. Головкиной и Н.О. Марковой, ведь первый автор в своем предложенном трактовании определения услуги указывает, что действия могут полвечь полезный эффект. В данном случае содеражение такого слова в определение, дает основания, чтобы считать его диспизитивным. Т.е. наличие «полезно эффекта» не обязательно при оказании услуги. Н.О. Маркова трактует наличие «полезного эффекта» как обязательное условие для услуги (см. пример про оказании магических услуг).

Соответственно, на основании всего вышеизложенного полагаю возможным считать, что «наличие полезного эффекта» не является обязательным требованием при квалификации услуги, поскольку такой критерий выделен, потому что чащевстречаемые услуги носят такой эффект. Так же считаю возможным говорить о том, что данная проблематика имеет очень древние корни, поскольку со времен Римской империи – выделен четкого разграничения не было. Однако, стоит сделать вывод, что при квалификации объекта правоотношения услугу и работы стоит разделять по признаку материального результата, если иное не предусмотрено законом (как например, упомянутыми правилами бытового обслуживания потребителей).

Организация заключила договор об оказании услуг, в котором указано, что организация обеспечивает питание исполнителя по договору. Оказание услуг происходит в районе Крайнего Севера. На объекте ограниченное число мест для питания. Подрядчик — иностранная организация (нерезидент), оказывает услуги на территории РФ. При оплате услуг по договору НДС налогового агента исчисляется и уплачивается (с учетом изменений с 01.01.2023). Подрядчику выдана кредитная карта заказчика (юридического лица). По карте происходит списание за питание подрядчика. Кредитная карта выдана на имя директора организации, то есть авансовые отчеты будет представлять директор, с приложением чеков на питание подрядчика. Как учесть и правильно оформить данные затраты? Можно ли их принять в расходы? Как учесть компенсацию за питание?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Расходы на оплату питания сотрудника исполнителя в рассматриваемой ситуации, вызванные условиями заключенного с иностранным исполнителем договора об оказании услуг, могут быть учтены организацией-заказчиком в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии их документального подтверждения.

В данном случае организация-заказчик вправе произвести платеж в адрес третьих лиц в счет оплаты расходов, понесенных сотрудником исполнителя, совершая при этом операции с использованием корпоративной карты.

Если организация-заказчик как налоговый агент не начислит НДС на стоимость приобретенных продуктов питания и готовых блюд, то, возможно, свою позицию ей придется отстаивать в судебном порядке.

Согласно п. 1 ст. 779 ГК РФ по договору возмездного оказания услуг исполнитель обязуется по заданию заказчика оказать услуги (совершить определенные действия или осуществить определенную деятельность), а заказчик обязуется оплатить эти услуги.

В договоре оказания услуг указываются цена подлежащей оказанию услуги или способы ее определения. Цена в договоре оказания услуг включает компенсацию издержек исполнителя и причитающееся ему вознаграждение (пп. 1, 2 ст. 709, ст. 783 ГК РФ).

На основании п. 1 ст. 718, ст. 783 ГК РФ заказчик обязан в случаях, в объеме и в порядке, предусмотренных договором оказания услуг, оказывать исполнителю содействие в оказании услуг. По смыслу указанной нормы объем содействия заказчика исполнителю определяется в договоре (смотрите, например, постановления Седьмого арбитражного апелляционного суда от 20.02.2014 N 07АП-342/14, ФАС Центрального округа от 06.07.2010 по делу N А14-16787/2009/534/36).

Заказчик вправе самостоятельно определить вариант оплаты возмещаемых расходов исполнителю.

В силу пп. 1, 4 ст. 421 ГК РФ стороны договора оказания услуг по своему усмотрению вправе предусмотреть в этом договоре любые условия, касающиеся взаиморасчетов между ними, при условии соблюдения всех требований законодательства РФ.

Заказчик вправе том числе произвести платеж в адрес третьих лиц в счет оплаты расходов, понесенных сотрудником исполнителя.

Налог на прибыль организаций

Объектом налогообложения по налогу на прибыль для российских организаций, не являющихся участниками консолидированной группы налогоплательщиков, признается полученная ими прибыль, определяемая как разница между полученными доходами и величиной произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ (ст. 247 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ в целях главы 25 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами (в случае их осуществления на территории РФ) понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ.

НК РФ не содержит норм, прямо позволяющих учитывать организации-заказчику расходы на питание сотрудников организации-исполнителя.

В соответствии с п. 2 ст. 252 НК РФ расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

Прямых норм, позволяющих налогоплательщикам учитывать при формировании налогооблагаемой прибыли затраты на оплату проезда, проживания, питания, Интернета для сотрудников организации-исполнителя (далее — Затраты), положения главы 25 НК РФ не содержат.

При этом расходы на покупку продуктов питания, оплату обедов сотрудника организации-исполнителя не могут быть учтены в составе расходов на командировки (ст. 166 ТК РФ, подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ, письма Минфина России от 24.09.2015 N 03-03-06/1/54684, от 16.10.2007 N 03-03-06/1/723, от 16.10.2007 N 03-03-06/1/723, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.01.11 N А03-3375/2010).

Положения ст. 270 НК РФ не содержат прямого запрета на включение затрат в расчет налоговой базы по налогу на прибыль, в связи с этим они могут быть признаны в налоговом учете при условии выполнения требований п. 1 ст. 252 НК РФ.

Официальные органы и судьи признают расходы, осуществляемые заказчиками на оплату питания, проживания и проезда сотрудников исполнителей (подрядчиков), соответствующими критериям п. 1 ст. 252 НК РФ, указывая на возможность их учета в стоимости оказываемых услуг (выполняемых работ) или в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, при условии их осуществления в соответствии с условиями конкретных договоров. Иначе говоря, если обязанность по компенсации данных расходов возложена на заказчика условиями соглашения с исполнителем, такие расходы организация вправе учесть при определении налоговой базы по налогу на прибыль в составе прочих расходов на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (п. 2 письма Минфина России от 08.08.2016 N 03-04-06/46423, письма Минфина России от 21.07.2017 N 03-03-06/1/46709, от от 05.11.2013 N 03-03-06/4/47090, от 14.11.2011 N 03-03-06/1/755, от 30.03.2011 N 03-03-06/4/24, УФНС России по г. Москве от 19.12.2007 N 20-12/121656, постановления Девятого ААС от 04.03.2013 N 09АП-1975/13, ФАС Центрального округа от 15.02.2012 N Ф10-107/12, Девятнадцатого ААС от 20.10.2011 N 19АП-4445/11, ФАС Уральского округа от 19.01.2009 N Ф09-10311/08-С3, ФАС Западно-Сибирского округа от 05.03.2009 N Ф04-1010/2009(961-А27-31)(962-А27-31), ФАС Западно-Сибирского округа от 18.08.2009 N Ф04-4093/2009(12642-А67-39), Московского округа от 13.08.2008 N КА-А40/7595-08, ФАС Северо-Западного округа от 01.10.2007 N А05-5368/2006-26).

Однако в ряде писем, напротив, утверждалось, что расходы, например, на проживание лиц, не состоящих в трудовых отношениях с организацией, не могут быть учтены в целях налогообложения прибыли (письма Минфина России от 24.09.2015 N 03-03-06/1/54684, от 16.10.2007 N 03-03-06/1/723, от 19.12.2006 N 03-03-04/1/844).

С учетом особенностей рассматриваемой ситуации представляется, что расходы на оплату питания сотрудника организации-исполнителя являются для организации-заказчика направленными на получение дохода, так как производятся для целей осуществления предпринимательской деятельности (выполнение работ по договору подряда); необходимость их осуществления вызвана удаленностью места выполнения работ по договору подряда.

На этом основании считаем, что такие расходы могут быть учтены организацией-заказчиком в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии их документального подтверждения.

Использование корпоративной карты для оплаты расходов организации

Согласно пп. 1.5, 1.12 Положения Банка России от 24.12.2004 N 266-П "О порядке эмиссии банковских карт и об операциях, совершаемых с использованием платежных карт" (далее — Положение N 266-П) корпоративная карта представляет собой банковскую карту, которая может быть в виде расчетной (дебетовой) или кредитной карты.

С использованием корпоративной карты можно совершать операции, указанные в п. 2.5 Положения N 266-П. По корпоративной карте можно оплачивать расходы в валюте Российской Федерации, связанные с деятельностью юридического лица, индивидуального предпринимателя, в том числе оплатой командировочных и представительских расходов, на территории Российской Федерации (абзац третий п. 2.5 Положения N 266-П), иные операции в валюте Российской Федерации на территории Российской Федерации, в отношении которых законодательством Российской Федерации, в том числе нормативными актами Банка России, не установлен запрет (ограничение) на их совершение (абзац четвертый п. 2.5 Положения N 266-П).

Таким образом, по корпоративной карте организация вправе оплачивать расходы, связанные с деятельностью юридического лица, в том числе рассматриваемые в вопросе расходы.

То есть в рассматриваемой ситуации организация-заказчик вправе произвести платеж в адрес третьих лиц в счет оплаты расходов, понесенных сотрудником исполнителя, совершая при этом операции с использованием корпоративной карты.

В данном случае для подтверждения обоснованности расходов в целях их включения в налоговую базу по налогу на прибыль организаций необходимо принять от подотчетного сотрудника чеки на оплату продуктов питания, готовых обедов в качестве подтверждения несения расходов, связанных с обеспечением процесса питания исполнителя по договору. При этом желательно также иметь в наличии какие-либо иные документы, косвенно подтверждающие тот факт, что это расходы, связанные с договором об оказании услуг, заключенным с иностранным исполнителем, а не с личным потреблением подотчетного сотрудника.

Объектом обложения НДС признаются, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

К расходам исполнителя относят в том числе расходы на обеспечение питанием. Само по себе "возмещение" или "компенсация" понесенных налогоплательщиком затрат реализацией товаров (работ, услуг) не является и объекта обложения НДС не создает, а потому не обусловливает и следование иным требованиям главы 21 НК РФ.

Однако в общем случае, по мнению Минфина России, компенсация заказчиком командировочных расходов облагается НДС, несмотря на то, что в заключенных договорах такие расходы могут указываться отдельно от стоимости выполняемых работ (оказываемых услуг). В письме Минфина России от 02.05.2012 N 03-07-08/125 в схожей ситуации было отмечено следующее: учитывая, что российская организация оплачивает иностранной организации стоимость работ с учетом расходов, связанных с проездом, питанием и проживанием сотрудников иностранной организации, российской организации — налоговому агенту в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость следует включать все суммы денежных средств, перечисляемых иностранной организации.

Похожие выводы содержатся и в письмах Минфина России от 02.03.2010 N 03-07-11/37, от 26.02.2010 N 03-07-11/37, от 09.11.2009 N 03-07-11/288, от 14.10.2009 N 03-07-11/253, от 19.09.2003 N 04-03-71/75. В этих письмах в качестве обоснования своей позиции Минфин России приводит следующие аргументы.

Пунктом 2 ст. 153 НК РФ предусмотрено, что при определении налоговой базы по налогу на добавленную стоимость выручка от реализации работ (услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных работ (услуг).

В письме Минфина России от 12.07.2017 N 03-07-08/44239 также было разъяснено, что суммы компенсаций расходов иностранной организации, понесенных ею в связи с исполнением договора об оказании услуг (проезд, размещение и проживание работников), следует включать в налоговую базу по НДС при исчислении и уплате налога в качестве налогового агента в соответствии с пп. 1 и 2 ст. 161 НК РФ. Аналогичный вывод представлен в письмах Минфина России от 02.05.2012 N 03-07-08/125, от 13.05.2020 N 03-07-08/38578.

Подобная позиция прослеживается и в письме Минфина России от 22.02.2013 N 03-07-05/5156. В нем чиновники указали, что возмещение расходов иностранного банка, понесенных при предоставлении кредита, связано с оплатой услуг по кредитованию.

С учетом изложенного оплата заказчиком работ (услуг) третьим лицам расходов, понесенные сотрудником исполнителя — иностранной организации, выполняющей работы (оказывающей услуги), может быть признана как связанная с оплатой за эти работы (услуги). На этом основании вышеуказанные денежные средства будут подлежать включению в налоговую базу по НДС. Организация-заказчик как налоговый агент при таком подходе контролирующих органов должна будет начислить НДС на величину понесенных за иностранную организацию расходов и перечислить ее в бюджет.

Следует отметить, что судебные инстанции не согласны с позицией финансового ведомства, в своих решениях они отмечают, что компенсация командировочных расходов подрядчика не должна облагаться НДС по следующим основаниям.

Возложение обязанности по оплате командировочных расходов на заказчиков носит компенсационный характер, не связано с расчетами за выполненные работы, поэтому при возмещении заказчиками подрядчику этих расходов не возникает реализация товаров (работ, услуг), и, следовательно, эти суммы не могут являться объектом налогообложения и не включаются в налоговую базу по НДС (определение ВАС РФ от 14.06.2007 N 6950/07, постановления ФАС Волго-Вятского округа от 19.02.2007 N А17-1843/5-2006, ФАС Восточно-Сибирского округа от 10.03.2006 N А33-20073/04-с6-Ф02-876/05-С1, ФАС Северо-Западного округа от 25.08.2008 N А42-7064/2007).

Таким образом, если организация-заказчик как налоговый агент не начислит НДС на стоимость продуктов питания и готовых блюд, то свою позицию ей, возможно, придется отстаивать в суде.

Рекомендуем также ознакомиться с материалами:

Ответ подготовил:Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТГрафкин Олег

Ответ прошел контроль качества

5 июня 2023 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг.